Passività Potenziali: I rischi

Gli accantonamenti, com’è noto, dal punto di vista civilistico, ma anche da quello della prassi contabile nazionale, sono fondi destinati ad accogliere, come definito dallo art. 2424 - bis 3°c. C.C., perdite e debiti di natura determinata, di esistenza certa o probabile, dei quali alla chiusura dell’esercizio sono indeterminati o l’ammontare o la data di sopravvenienza e la cui rilevazione avviene con la redazione delle scritture di integrazione, le quali mirano a mitigare sia i rischi (non certi) ovvero gli oneri (certi) che si potrebbero ovvero si possono presentare nel corso dell’esercizio.
Pertanto, risulta opportuno evidenziare la distinzione tra:

• a) fondi per rischi, i quali rappresentano passività di natura determinata ed esistenza probabile, i cui valori sono stimati;
• b) fondi per oneri, i quali rappresentano passività di natura determinata ed esistenza certa, stimate nell’importo o nella data di sopravvenienza connesse ad obbligazioni già assunte alla data del bilancio, ma che avranno manifestazione finanziaria negli esercizi successivi (secondo quanto indicato dai principi contabili nr. 12 e nr. 31 O. I. C.).

Ciò premesso, è di tutta evidenza lo scopo delle due diverse tipologie di accantonamenti le quali, hanno, ovviamente, diverse finalità di copertura: i rischi ovvero gli oneri.

In questo breve focus, ci occuperemo degli “accantonamenti per rischi”, rilevati in Dare del Conto Economico alla voce B. 12 “accantonamenti per rischi” e B. 13 “altri accantonamenti”. Detti accantonamenti hanno come contropartita patrimoniale il “Fondo per rischi ed oneri” alla macro classe del Passivo “B” dello Stato Patrimoniale.

I Fondi per rischi hanno le seguenti caratteristiche: sono passività di natura determinata, di esistenza probabile(ovvero che possa verificarsi l’evento), i cui valori sono stimati (l’azienda non conosce con precisione l’onere finanziario).

La costituzione del Fondo rischi è legata, intimamente, al verificarsi dell’evento considerato probabile(attendibile). Viceversa, se l’evento è meramente possibile (cioè, che la probabilità che l’evento si verifichi è molto ridotta) non andrà costituito alcun fondo rischi. Se l’evento in esame è considerato remoto, (cioè, che la probabilità del suo verificarsi è scarsa) non si dovrà creare alcun Fondo rischi in bilancio né fornire alcuna menzione in nota integrativa.

Invero, al fine di evitare di creare fondi rischi, senza che vi sia alcun collegamento con la probabilità che l’evento si verifichi, sarà necessario determinare la migliore stima dei costi mediante l’utilizzo di: pareri professionali, analisi statistiche per verificare la probabilità del verificarsi dell’evento, acquisizione di conoscenze specifiche correlate all’evento probabile ovvero attendibile.

Ciò premesso, è di tutta evidenza come l’imprenditore debba effettuare un’analisi puntuale degli accadimenti aziendali (d’esercizio) che possano ingenerare rischi probabili (attendibili) negli esercizi futuri. Tali rischi sono imputati alla voce “B” del Passivo dello Stato Patrimoniale in uno dei seguenti Fondi:

• a) per trattamento quiescenza e previdenza;
• b) per imposte, anche differite;
• c) strumenti finanziari derivati passivi;
• d) altri.

Infatti, la nomenclatura convenzionale per lettere a), b) e c) impone, certamente, una valutazione dell’organo di governance della stima dei costi, la quale rappresenta il punto centrale, per la redazione del bilancio d’esercizio che rispetti i requisiti della prudenza e nella prospettiva della continuità aziendale (going concern).

Pertanto, alla voce B. 12 del Conto Economico andranno iscritti gli accantonamenti per i seguenti fondi:

• a) fondo rischi per cause in corso;
• b) fondo rischi per garanzie prestate a terzi (fidejussioni, avalli etc.);
• c) fondo rischi su crediti ceduti (pro- solvendo).
• Mentre, alla voce B.13 del Conto Economico andranno iscritti gli accantonamenti per i seguenti fondi:
• a) fondo per garanzia prodotti;
• b) fondo per manutenzione ciclica di navi, aeromobili ed impianti;
• c) fondi per buoni sconti e concorsi a premio;
• d) fondo manutenzione e ripristino dei beni gratuitamente devolvibili;
• e) fondo manutenzione e ripristino dei beni d’azienda condotta in affitto ovvero in
• usufrutto;
• f) fondo per perdite previste su commesse per lavori su ordinazione, nel caso in
• cui le perdite siano superiori al valore dei lavori in corso;
• g) fondo recupero ambientale.

Infine, non può evidenziarsi l’apodittico disallineamento per palesi motivi di ridurre il margine di “valutazione” concesso all’imprenditore dalla normativa civilistica e contabile, rispetto alle norme più stringenti della normativa tributaria, circa la deducibilità fiscale degli accantonamenti regolati dagli artt. 99 2°c., 105, 106 e 107 del T.U.I.R. e “tassatività” degli stessi come impone lo art. 107 4°c. T.U.I.R. laddove recita ” …omissis...4. Non sono ammesse deduzioni per accantonamenti diversi da quelli espressamente considerati dalle disposizioni del presente capo.”; infatti, tali “differenze” tra la valutazione civilistica e tributaria dovranno essere recuperate a tassazione ordinaria, in sede di dichiarazione dei redditi, in applicazione del “principio del doppio binario”.

A compendio, si sottolinea che l’istituto degli “accantonamenti” impone una valutazione “prudenziale” da parte dell’imprenditore circa i “rischi” aziendali futuri che abbiano, comunque, una probabilità molto significativa (attendibilità dell’evento) circa il loro avverarsi, al fine di evitare, in sede di verifica ovvero di accertamento da parte degli Organi della A.F., recuperi a tassazione ordinaria, laddove non in linea con la normativa fiscale ovvero “esclusi” dalla stessa.